餐飲、網絡教育等越來越多的行業采取預付費交易方式

　　3月15日國際消費者權益日，中央電視臺3·15晚會相關的話題頻上熱搜。根據中國消費者協會發布的消息，“預付費商家跑路”成為2020年度消費安全四大熱點問題之一。最近幾年，餐飲、網絡教育等越來越多的行業，在實際經營中采取預付費交易方式。專業人士提醒，企業采用預付費模式開展經營，要關注不同模式下、不同稅種間的納稅義務發生時間，從發票開具環節做起，有效管控稅務風險。

　　哪些業務屬于預付費模式?

　　預付費模式的顯著特點，就是“先交費后消費”。長租公寓預收房租，百貨零售、美容美發、休閑健身等商戶發行單項消費預付卡，培訓機構推出課程套餐等，都屬于預付費模式。

　　從業務模式上看，市面上常見的預付卡，可以大體分為單用途卡和多用途卡。據國家稅務總局溫州市稅務局貨物和勞務稅科科長余德強介紹，從稅收監管的角度上看，比較常見的超市充值卡、美容卡、健身卡和各類會員卡，以及具有收費公路通行費電子交費功能的ETC卡，屬于單用途卡，消費者只能在發卡企業及其所屬集團，或者同一品牌特許經營體系內，兌換貨物或服務。市民卡這類既可以用來交納水、電、煤氣費用，又可以在便利店、商場等地使用的預付卡，屬于多用途卡，消費者可跨地區、跨行業、跨法人使用，購買貨物或服務。

　　稅務處理中應該注意什么?

　　不同預付費模式的稅務處理，應分情況對待。

　　余德強說，常見的預付卡，稅務處理時應參照《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第53號，以下簡稱“53號公告”)等稅收政策的規定進行。

　　對于單用途卡，發卡方銷售單用途卡，或者接受單用途卡持卡人充值取得的預收資金，不繳納增值稅。因發行或者銷售單用途卡并辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照現行規定繳納增值稅。對于多用途卡，發卡方銷售多用途卡取得的等值人民幣資金，或者接受多用途卡持卡人充值取得的充值資金，不繳納增值稅。支付機構可向購卡人、充值人開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。如果涉及“充1000送100”“買十送一”等銷售模式，企業還需按照折扣銷售等的相關規定進行稅務處理。

　　“加油充值卡則比較特殊?！北本┮阻悇諑熓聞账匣锶烁啕愊冀榻B，從稅收相關政策的規定上看，加油充值卡不適用單用途卡的相關規定，也不符合多用途卡的定義，不屬于多用途卡。按照《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》等的規定，企業售賣加油卡時，應按預收賬款方法作相關賬務處理，不繳納增值稅。預售單位在發售加油卡時，可以開具普通發票。如果用戶要求開具增值稅專用發票，待用戶憑卡加油后，企業可根據加油卡回籠記錄，向其開具增值稅專用發票。接受加油卡銷售成品油的單位與預售單位結算油款時，銷售成品油的單位應根據實際結算的油款，向預售單位開具增值稅專用發票。

　　納稅義務發生時間如何確定?

　　中匯江蘇稅務師事務所合伙人孫洋提醒，在預付費模式下，不同稅種納稅義務發生時間的確認時點是不同的。以長租公寓出租住房，一次性收取數月或數年租賃費為例，增值稅處理中，企業應在收取預收款即房租的當日，確認增值稅應稅收入;企業所得稅處理中，應按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入。如果跨年度一次性收取租金的，可以在租賃期內，分期確認收入的實現，也可以一次性確認收入。之所以會產生這個差異，主要是因為增值稅和企業所得稅相關政策對預付費模式下的收入確認時間有不同的規定。

　　根據增值稅相關稅收政策的規定，發生應稅銷售行為，增值稅納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。銷售貨物，采取預收貨款方式的，其收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。單用途卡和多用途卡相對特殊，按照53號公告的規定，在收到充值款時暫不確認增值稅應稅收入的實現，而是在具體銷售貨物或服務時才確認。

　　在企業所得稅方面，現行規定并無針對預收、預付行為的專門條款。不過，在稅務處理時，企業必須堅持權責發生制原則和實質重于形式原則。余德強說，企業收到款項，是否需要確認收入，可以結合四個條件進行判斷：一是商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方;二是企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制;三是收入的金額能夠可靠地計量;四是已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

　　余德強說，只有同時滿足上述四個條件，方能確認收入的實現?；谶@一原理，企業在收到預收款時，商品的所有權尚未轉移，成本也還不能可靠地核算，尚不需要確認企業所得稅應稅收入;待業務真實發生時，再行確認收入。

　　發票何時開具，怎么開具?

　　預付費模式下，企業的收費方式很多，發票開具方式也不盡相同。有的企業會在確認收入時，分期、分階段開具發票;有的會在收取預收款時，全額開具發票。孫洋分析，發票如何開具，將在很大程度上決定后續應如何進行稅務處理。

　　高麗霞提醒，如果商家銷售單用途卡或多用途卡，應在銷售環節取得預收款或充值資金時，向持卡人開具稅收分類編碼為“預付卡銷售和充值”的不征稅增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。持卡人使用預付卡購買貨物或服務時，企業也不得向持卡人開具增值稅發票。

　　國家稅務總局溫州市稅務局貨物和勞務稅科副科長蔡景像說，實務中，還有一種特殊情形是，企業會委托第三方代為銷售預付卡。這導致銷售方(即企業)與售卡方(即第三方)不是同一個納稅人。這種情況下，銷售方在收到售卡方結算的銷售款時，應向售卡方開具稅收分類編碼為“預付卡銷售和充值”的不征稅增值稅普通發票，并在備注欄注明“收到預付卡結算款”，不得開具增值稅專用發票。售卡方從銷售方取得的增值稅普通發票，作為其銷售預付卡或接受預付卡充值并取得預收資金，不繳納增值稅的憑證，自行留存備查。也就是說，持卡人只能在充值時索取增值稅發票，而不能在購買貨物或服務時索取。

　　從中央電視臺3·15晚會曝光的問題來看，“預付費商家跑路”深受社會各界詬病。蔡景像說，依法經營，誠信納稅，是每個納稅人必須堅持的底線。收取預付費后，企業應合規進行相應稅務處理。如果經營陷入困境，無法繼續，企業應處理好預收款項的善后事宜，并按照相關要求，辦理清算和注銷?！熬砜钆苈贰?，并不能逃避包括稅務機關在內的監管部門的監管，不僅企業會被認定為非正常戶，納稅信用直接被認定為D級，而且法定代表人和相關人員將面臨多部門的聯合懲戒措施，可謂一處失信處處受限。